Актуальна судова практика з трансфертного ціноутворення

23.06.20

Звіт про контрольовані операції та документація з трансфертного ціноутворення тісно пов’язані один з одним і вимагають всебічного аналізу та завчасної підготовки.

Ні для кого не секрет, що питання дотримання правил трансфертного ціноутворення (ТЦ) привертає особливу увагу податкових органів. З кожним роком все більше компаній отримують запити від податкових органів на надання документації по ТЦ. Така документація повинна підтверджувати відповідність розміру доходів/витрат, понесених у рамках контрольованих операцій, розміру, який відповідає принципу «витягнутої руки». Досить часто зустрічається ситуація, коли платник податку приймає рішення готувати тільки звіт про контрольовані операції та без належної уваги ставиться до документації з ТЦ. Такий підхід є дещо безвідповідальним, оскільки ці два документи тісно пов’язані один з одним.

Готуй заздалегідь та якісно

Оскільки граничний термін подання звіту про контрольовані операції (Звіт) за 2019 рік уже не так далеко (30 вересня 2020 року), платники податків повинні починати готувати його вже зараз (якщо ще не почали). Навіщо так рано? Відповідей кілька, але головні з них:

  1. Звіт не такий вже простий, як здається на перший погляд. Для заповнення деяких колонок необхідно здійснити детальний аналіз умов контрольованих операцій. Іншими словами, до подачі Звіту платнику податків доцільно підготувати документацію по ТЦ.
  2. Неподання або несвоєчасне подання Звіту, так само, як і невключення окремих операцій, спричинить нарахування штрафів. Штрафи щодо звітності за 2019 рік можуть досягти значного розміру – 576 300 гривень.

Незважаючи на це, все ще залишаються платники податків, які забувають або не встигають подати Звіт вчасно. Але є ситуації, коли платник податків впевнений у відсутності необхідності подавати Звіт, в той час як податкові органи так не думають.

З позитивного – з кожним роком кількість таких ситуацій зменшується. Платники податків все більш відповідально підходять до цього питання. При цьому, у Верховного Суду (ВС) склалася досить однозначна позиція з багатьох питань стосовно Звіту. Це сприяє зменшенню кількості простих помилок у платників податків. З таких умовно званих простих помилок під час подання Звіту ми виділили дві ситуації, щодо яких є чітка позиція ВС:

  • якщо платник податків здійснює операції з резидентом будь-якої країни, що входить до переліку «низькоподаткових» країн, при цьому не згоден з включенням цієї країни в такий список, платник податків все одно зобов’язаний подати Звіт із зазначенням таких операцій (Постанова ВС від 7 травня 2020 року у справі № 810/1023/17);
  • досить одного критерію з підпункту 39.2.1.1 Податкового кодексу (ПК) України, щоб операція вважалася контрольованою при досягненні всіх фінансових вимог (згідно з підпунктом 39.2.1.7 ПК України) до таких операцій. Іншими словами, якщо платник податків здійснює операції із пов’язаною особою-нерезидентом, і при цьому такий нерезидент не входить до переліку «низькоподаткових» країн, така операція все одно вважатиметься контрольованою як операція із пов’язаною особою (Постанова ВС від 5 лютого 2020 року у справі № 200/5682/19-а).

Після подачі Звіту податкові органи можуть запросити документацію з ТЦ щодо операцій, відображених у Звіті. Якщо така документація буде неповною або неякісною, податкові органи вийдуть на перевірку, що може привести до податкових донарахувань. Тому не менш важливою є підготовка якісної документації з ТЦ. Для того, щоб зрозуміти, чого очікує податковий орган від платника податків щодо аналізу контрольованих операцій в документації по ТЦ, пропонуємо розглянути кілька судових справ, щодо яких ВС вже висловив свою позицію.

Судова практика

На момент написання цієї статті, в реєстрі судових рішень можна знайти більше 30 справ, які стосуються вмісту документації з ТЦ і знаходяться на різних стадіях розгляду. Більшість таких спорів вирішуються на користь платника податків (приблизно ¾ всіх спорів). Незважаючи на таку позитивну загальну статистику, статистика справ, за якими ВС вже висловив свою позицію, свідчить про те, що перспектива виграти судову справу з  питань ТЦ не така вже й безхмарна. Більше половини справ, які судами двох інстанцій були прийняті на користь платника податків, у результаті приймаються ВС на користь контролюючого органу або ж направляються на повторний розгляд.

Так щодо чого ж сперечаються? Основні теми для спорів відносно документації зТЦ (так звані спори по суті) стосуються наступного:

  • правильність вибору методу ТЦ, за допомогою якого аналізуються контрольовані операції;
  • правильність вибору джерел інформації для знаходження зіставних операцій (актуально для контрольованих операцій, здійснених у 2013-2014 роках);
  • необхідність і можливість коригування умов операцій для зіставності;
  • правомірність вибору сторони операції, щодо якої буде проводитися аналіз;
  • правильність розрахунку показника рентабельності в рамках контрольованих операцій тощо.

При цьому, більшість спорів по суті стосуються операцій платника податків, здійснених в 2013-2015 роках. З огляду на те, що правила ТЦ з того моменту змінювалися, ми розглянемо тільки ті висновки судів, які можуть бути релевантними для ТЦ аналізу за 2019 рік.

Постанова ВС від 24 лютого 2020 року у справі № 804/5360/17.

ВС прийняв рішення на користь податкового органу, чим підтвердив правомірність збільшення податкового зобов’язання з податку на прибуток на суму більш ніж 4 мільйони гривень. З усіх позицій ВС, які були викладені в цій справі, актуальною для операцій 2019 року залишається тільки позиція щодо форвардних контрактів. Вона полягає в тому, що якщо за умовами договору (або фактично) кількість і ціна товару визначається в специфікаціях та/або в додаткових угодах, тоді такий договір не може вважатися форвардним для цілей оподаткування. Виходячи з чого, платник податків не може порівнювати ціни в контрольованих операціях з цінами в зіставних неконтрольованих операціях на дату укладення такого договору, посилаючись на те, що його контракт є форвардними.

Постанова ВС від 20 грудня 2019 року у справі № 818/1786/17.

ВС також прийняв рішення на користь податкового органу, чим підтвердив правомірність зменшення податкових збитків платника податків на суму понад 100 мільйонів гривень. Позиції ВС, які вимагають уваги платника податків при аналізі контрольованих операцій за 2019 рік, наступні:

  1. якщо компанія здійснювала потенційно зіставні з контрольованими неконтрольовані операції, вона може використовувати їх, в тому числі, і для застосування методу чистого прибутку. Однак можна використовувати тільки ті операції, у яких умови поставки аналогічні умовам у контрольованих операціях, оскільки умови поставки впливають на функціонал компанії, на ціну і, отже, на зіставність;
  2. в розрахунок фактичного показника рентабельності в рамках контрольованих операцій необхідно включати доходи і витрати від операційних курсових різниць, які стосуються таких операцій.

Відносно першого пункту можуть тривати спірні ситуації. Оскільки українське законодавство досить абстрактно описує сам аналіз, який повинен бути проведений для визначення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», рекомендації щодо неврегульованих питань можна знаходити в Рекомендаціях ОЕСР (Організація економічного співробітництва і розвитку). Так, пункт 2.68 Рекомендацій ОЕСР говорить про те, що однією із сильних сторін методу чистого прибутку є те, що показники рентабельності, що базуються на чистому прибутку, можуть бути більш терпимими до деяких функціональних відмінностей між контрольованими і неконтрольованими операціями, ніж валовий прибуток, оскільки такі відмінності відображаються в операційних витратах, які враховуються при розрахунку чистого прибутку. З цього випливає висновок, що відмінності в умовах поставки все-таки більше мають вплив на зіставність операцій при використанні методу зіставної неконтрольованої ціни, методу «витрати плюс» і методу ціни перепродажу, ніж при використанні методу чистого прибутку.

Виходячи з цього зрозуміло, що питання трансфертного ціноутворення досить різні і вимагають всебічного аналізу. І такий аналіз важливо робити заздалегідь, а не чекати запитів від податкових органів.

Андрій Реун, партнер, керівник практики податкового права, і Катерина Кузьміна, спеціаліст із трансфертного ціноутворення, спеціально для видання «Юридична практика»